Методика формирования оптимальной системы налогового учета по налогу на прибыль | Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. 2012. № 1 (17).

Методика формирования оптимальной системы налогового учета по налогу на прибыль

Одним из методов снижения рисков налоговых споров по налогу на прибыль является правильная организация налогового учета. Применяемые в современной российской практике методики формирования налогового учета не отвечают требованиям оптимальности с позиции трудозатрат, рациональной формализации процесса учета иизбежания ошибок. Автором предлагается методика налогового учета, устраняющая основные недостатки методов трансформации и параллельного налогового учета и обеспечивающая предотвращение рисков налоговых ошибок и налогового контроля.

Method of formation of optimal tax accounting system concerning profit tax.pdf Арбитражная практика разрешения налоговых споров по налогу на при-быль организаций позволяет выделить следующие основные причины воз-никновения рисковых ситуаций: неясности и нечеткости формулировок рос-сийского налогового законодательства, что провоцирует различия в толкова-ниях и интерпретациях посредством правоприменительной практики; пред-намеренные действия налогоплательщиков в целях оптимизации налоговыхплатежей; ошибки в организации и ведении бухгалтерского и налоговогоучета.Отметим, что правильная организация систем учета для безошибочногоформирования налогового обязательства по налогу на прибыль относится квнутренним управляемым налоговым рискам добросовестных налогопла-тельщиков. При этом если система бухгалтерского учета является относи-тельно упорядоченной и регламентированной, то налоговый учет проходитстадию становления и допускает определенную вариативность и самостоя-тельность в выборе модели реализации, форм первичных и сводных налого-вых регистров.В мировой практике применяются две модели сосуществования систембухгалтерского учета и налогообложения: 1) континентальная, в которойбухгалтерский и налоговый учет фактически совпадают и первый выполняетвсе функционально-учетные задачи (такую модель используют Германия,Швеция, Бельгия, Испания, Италия); 2) англосаксонская, предполагающаяпараллельное существование бухгалтерского и налогового учета как двухсамостоятельных видов деятельности, преследующих различные цели (реали-зуется, например, в США, Англии, Австрии, Канаде) [1].В России налоговый учет введен с 2002 г., с принятием 25-й главы Нало-гового кодекса [2], при этом основными нормативными документами явля-ются: Рекомендации МНС России по составлению регистров налогового уче-та [3] и Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу наприбыль организаций» [4]. То есть фактически используется первая модель -ведение налогового учета на основании бухгалтерского. Формирование мето-дики налогового учета должно иметь отношение не только к расчету налого-облагаемой базы по налогу на прибыль, но и к расчету всех прочих налогов ибыть единой для всей области применения налогового учета.Таким образом, в Налоговом кодексе сформулированы лишь общиепринципы организации налогового учета. Как конкретно вести его на практи-ке, каждый бухгалтер должен определить самостоятельно. Правила ведениятакого учета закрепляют в налоговой учетной политике организации.В современной научно-методической литературе представлены две ос-новные методики формирования налогового учета: метод трансформации иметод параллельного учета. Схемы организации данных методов налоговогоучета даны на рис. 1 и 2.Отметим, что каждый из представленных методов имеет определенныедостоинства и недостатки. Рассмотрим их.Так, преимущества метода трансформации заключаются в том, что пер-вичные документы обрабатываются единожды, по ним делаются только бух-галтерские проводки. Таким образом, первичный документ учитывается иобрабатывается только по правилам бухгалтерского учета. Основные, илистандартные, регистры налогового учета представляют собой перечень соот-ветствующих бухгалтерских регистров.К числу недостатков данного метода можно отнести следующее:1. Сохраняется ряд документов, которые формируются отдельно, толькодля целей налогового учета.2. Возникают проблемы в части выполнения требований Положения побухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02)[4], утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. Чтобывыполнить требования этого документа, при такой схеме необходимо вестиеще один дополнительный учет разниц, возникающих между налоговым ибухгалтерским учетом.3. Нет сводного регистра, в котором можно было бы проверить, все лиданные бухгалтерского учета за данный отчетный (налоговый) период учте-ны или будут отражены в будущем (в случаях отличия момента учета в бух-галтерском и налоговом учете) и когда они найдут свое отражение (напри-мер, когда отклонение по амортизации будет учтено в расходах). Если в бух-галтерском учете таким сводным регистром является оборотно-сальдовыйбаланс, по которому контролирующим органам или внутренним пользовате-лям быстро и качественно можно проверить правильность составления ко-нечной формы - бухгалтерского баланса, то для налоговой формы (например,для Декларации по налогу на прибыль) такого сводного регистра не сущест-вует, так как данные, отраженные по сводному налоговому регистру, ни с чемне сравниваются.Рис. 1. Метод трансформации (транзакции)Рис. 2. Метод параллельного учетаМетод параллельного учета обладает следующими положительными мо-ментами: большинство электронных бухгалтерских программ основываетсяна данном методе учета; он предполагает формирование налоговых регистровна основе дополнительной, помимо бухгалтерской, обработки первичныхдокументов; при такой системе регистры налогового учета, по сути, пред-ставляют собой перечень соответствующих первичных документов. Такимобразом, при формировании налоговой базы уделяется внимание каждомупервичному документу.Недостатки метода параллельного учета заключаются в следующем:1. Объем бухгалтерской работы значительно возрастает. Ведь весь массивинформации, содержащейся в первичных документах, обрабатывается и вбухгалтерском, и в налоговом учете.2. Затрудняется контроль за полнотой и правильностью разнесения пер-вичных документов в налоговом учете (из-за отсутствия двойной записи).При большом документообороте поиск ошибок может превратиться в труд-новыполнимую задачу. В результате на средних и крупных предприятиях приотсутствии специальной эффективной системы контроля налоговая базаформируется практически «вслепую».3. Наконец, еще один недостаток связан с реализацией Положения побухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» [4]. Чтобы вы-полнить требования этого документа, при такой схеме необходимо вести ещеодин дополнительный учет разниц, возникающих между налоговым и бух-галтерским учетом.4. Так же как и при применении предыдущей методики, отсутствуетсводный регистр, в котором можно было бы проверить, все ли данные бух-галтерского учета за данный отчетный (налоговый) период учтены или будутотражены в последующих отчетных (налоговых) периодах (в случаи несов-падения момента отражения в бухгалтерской и налоговой системе учета). Всистеме бухгалтерского учета таким сводным документом можно назватьоборотно-сальдовую ведомость, на основании которой составляется бухгал-терская отчетность (Форма 1 - бухгалтерский баланс, например), в налоговомучете формирование налоговых регистров разрознено и не имеет своднойформы.В целях устранения имеющихся недостатков метода трансформации иметода параллельного учета предлагаем следующую методику формированиясистемы учета по налогу на прибыль, которая, на наш взгляд, является опти-мальной с позиции соотношения трудозатрат и достоверности результатовналогового учета (рис. 3).Рис. 3. Предлагаемая оптимальная методика формирования системы налогового учета по налогуна прибыльОсновные положения данной методики следующие:1. Учетную политику для целей бухгалтерского учета нужно формиро-вать «с оглядкой» на налоговое законодательство. В рабочем плане счетовследует предусмотреть аналитику, необходимую для того, чтобы получить избухгалтерского учета данные для налогового учета.2. На основании данных бухгалтерского учета за отчетный период фор-мируется специальный отчет - Сводный регистр налогового учета, в которомсодержатся все данные по видам доходов и расходов, получившим отражениев бухгалтерском учете.При формировании этого документа необходимо выполнить следующиеправила:1. Каждая запись в Сводный регистр налогового учета - это итоговаясумма всех бухгалтерских записей по дебету и (или) кредиту определенныхсчетов (субсчетов).2. При формировании записи в Сводном регистре налогового учета про-водится последовательный анализ всех видов доходов и расходов из рабочегоплана счетов. Это необходимо, чтобы не допустить повторения данных припереносе их из бухгалтерского учета в налоговый.3. Все данные, нашедшие отражение в оборотно-сальдовом балансе, наосновании которого в бухгалтерском учете строится Форма 1 (бухгалтерскийбаланс), находят свое отражение в Сводном регистре налогового учета. В свя-зи с чем можно легко проверить, все ли данные первичного учета предпри-ятия нашли свое отражение в налоговом учете. А также легко отследить, ко-гда и в каком налоговом периоде, например расходы, не учтенные в данномналоговом периоде, будут учтены в качестве расходов.Если в бухгалтерском учете отсутствует необходимая для налоговогоучета информация, налоговый учет дополняется регистрами-расчетами с уче-том дополнительных данных. Например, это могут быть регистры-расчетыначисленных процентов по ценным бумагам до их выбытия, расчет штраф-ных санкций по хозяйственным договорам и др.Параллельно в Сводном регистре появляется информация, необходимаядля выполнения требования ПБУ 18 [4].Таким образом, предлагаемая оптимальная методика формирования сис-темы налогового учета по налогу на прибыль, по нашему мнению, решает всеосновные проблемы, связанные с применением двух предыдущих методик. Врезультате:- весь массив первичных документов обрабатывается один раз, едино-временно проводится анализ на соответствие первичных документов бухгал-терскому и налоговому учету (например, нотариальные расходы разбиваютсяв аналитическом учете на два вида в пределах тарифов и сверх установлен-ных тарифов, но отражаются в системе учета один раз, не дублируясь);- одновременно осуществляется контроль за разноской документов, таккак правило двойной записи, используемое в системе бухгалтерского учета,предполагает контроль за документооборотом, т.е. если работник налоговогоотдела или бухгалтер забыл разнести акты выполненных работ, что приведетк неправильному формированию кредиторской задолженности, при проведе-нии акта сверки с контрагентом, это сразу будет выявлено;- налоговая база не формируется вслепую, в Сводном регистре можночетко отследить, куда каждая цифра из системы бухгалтерского учета попала,в какой регистр налогового учета;- одновременно учитывается требование ПБУ 18 [4];- применение данной методики возможно во всех современных бухгал-терских программах;- применение данной методики возможно не только для расчета налого-вой базы по налогу на прибыль, но также, например, и для расчета УСН, на-лога на имущества, т.е. она универсальна и применима для построения сис-темы налогового учета для всех налогов.Схема обработки документов при ведении налогового учета по даннойметодике представлена на рис. 4.Рис. 4. Схема обработки документов при ведении налогового учета по предлагаемой оптимальнойметодике налогового учетаИтак, формирование оптимальной системы налогового учета по налогу наприбыль позволяет внедрить элементы риск-менеджмента по данному нало-гу, предотвратить риски налоговых ошибок и споров с контролирующим ор-ганом при проведении камеральных или выездных налоговых проверок, об-легчает систему внутреннего налогового контроля организаций.

Ключевые слова

налоговый учет, методика учета, налог на прибыль, налоговые риски, tax accounting, method of accounting, profit tax, tax risks

Авторы

ФИООрганизацияДополнительноE-mail
Тоцкая Ксения ПавловнаНациональный исследовательский Томский государственный университетаспирант кафедры налогов и налогообложения экономического факультетаKsevochka@mail.ru
Всего: 1

Ссылки

Организация бухгалтерского и налогового учета на предприятиях [Электронный ресурс]. URL: http: // uchebnik.kz / nalogovyy-uchet/22-mesto-nalogovogo-ucheta-v-sisteme-buhgalterskogoucheta (дата обращения: 14.11.2011).
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) [Электронный ресурс] от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ: принят ГД ФС РФ 19.07.2000 г. (ред. от 19.07.2011 № 248-ФЗ) // КонсультантПлюс: Справочная правовая система. Версия Проф, сетевая. Электронные данные. М.,
Рекомендации МНС РФ «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации» // Экономика и жизнь. 2001. № 52 // КонсультантПлюс: Справочная правовая система. Вер
Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 № 114н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02» // КонсультантПлюс: Справочная правовая система. Версия Проф, сетевая. Электронные да
 Методика формирования оптимальной системы налогового учета по налогу на прибыль | Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. 2012. № 1 (17).

Методика формирования оптимальной системы налогового учета по налогу на прибыль | Вестн. Том. гос. ун-та. Экономика. 2012. № 1 (17).

Полнотекстовая версия