Tax instruments for the deoffshorisation of the Russian economy at the present stage.pdf Последствия коронавирусной инфекции, а также ряд санкционных действий со стороны стран Запада и США в адрес Российской Федерации повлекли за собой негативные последствия для российской экономики, в частности реального сектора производства: на современном этапе развития наблюдается снижение экономического роста. Как следствие, остро встает вопрос разработки и реализации стратегических инициатив в области национальной политики по обеспечению экономической безопасно-сти26, который, в частности, реализуется политикой деофшоризации [1. С. 66]. Механизм деофшоризации следует комплексно рассматривать с позиций международного и отечественного законодательного регулирования, поскольку «высокая степень офшоризации российской экономики ведет к существенным экономическим и социальным издержкам, способствует ухудшению международного имиджа страны и отрицательно влияет на ее инвестиционный климат» [2. С. 26]. В документе Министерства финансов РФ «Итоги реализации бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов» отмечается, что за 2018-2020 гг. «созданы зрелые институты макроэкономической политики, по-новому выстроена система межбюджетных отношений, укрепилась операционная эффективность исполнения бюджета, заработала собственная инфраструктура финансового рынка». Однако признается, что «складывающееся развитие российской экономики пока рано называть оптимальным», так как «темпы роста увеличения инвестиционной активности ниже желаемых и сохраняются структурные ограничения для динамичного и сбалансированного развития». Полагаем целесообразным присоединиться к позиции авторов относительно определения дефиниции «деофшоризация», которая представляет собой комплекс государственных мер в законодательной, правовой (правоприменительной) и информационной сферах для снижения или исключения дальнейшей вовлеченности в национальный хозяйственный оборот резидентов под видом иностранных лиц или с использованием иностранных правовых конструкций, которые преследуют преимущественно незаконные или недобросовестные цели [3. С. 141; 4. С. 86; 5.]. Таким образом, комплекс мероприятий, с одной стороны, направлен на исключение применения резидентами РФ в области предпринимательской деятельности инструментов незаконной налоговой оптимизации, с другой - призван стать фактором развития отечественной экономики, облегчить условия ведения бизнеса и соответствовать экономической стратегии безопасности государства. Пиком принятия мер по деофшоризации представляются следующие события: финансовый кризис на Кипре (март 2013 г.), прекращение обслуживания офшоров Сбербанком (апрель 2014 г.) и принятие Государственной Думой РФ 18 ноября 2014 г. так называемого «закона о деофшоризации» [6. P. 322], или «антиофшорного закона» [7. С. 109; 8. С. 152]: ФЗ от 21 ноября 2014 г. № 376-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и доходов иностранных организаций)». Процедура деофшоризации зависит и от исполнения принятых ранее нормативных актов, в частности ФЗ от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». К основным целям политики деофшоризации принято относить следующие: прозрачность офшорных предприятий, выявление реальных бенефициаров, а также расширение международного информационно-налогового сотрудничества27. Достижение эффективности процесса деофшоризации возможно только при выполнении следующих основных задач: определение причин ухода в офшоры, устранение или минимизация этих причин, стимулирование возврата физических и юридических лиц в российскую юрисдикцию [9]. Опыт обобщения лучших зарубежных [10] и национальных практик, теоретических воззрений ученых [11. С. 207; 12. С. 1092] позволяет выделить наиболее действенный, на наш взгляд, комплекс финансово-правовых инструментов реализации механизма деофшоризации российской экономики на современном этапе. Так, к числу обозначенных инструментов следует отнести: совершенствование налогового законодательства международного и национального уровня, расширение автоматического обмена информацией, использование результатов налоговой амнистии, повышение инвестиционной привлекательности Российской Федерации. Основным направлением налогового регулирования в рассматриваемой сфере является модернизация ряда межправительственных соглашений и конвенций внешнеэкономического характера об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал (СИДН) и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы. В марте 2020 г. в своем обращении Федеральному Собранию Владимир Путин предложил предусмотреть ставку налога в 15% для тех, кто выводит свои доходы в виде дивидендов и процентов на зарубежные счета. При этом была оглашена возможность расторжения Россией договоров в одностороннем порядке при условии невнесения изменений со стороны иностранных партнеров. В результате переговоров в 2020 г. были внесены соответствующие поправки в соглашения с Кипром, Люксембургом и Мальтой (ст. 10 и 11 рассматриваемых СИДН), которые вступили в силу в 2021 г. Преференции в размере 5% сохранились только для публичных институтов (политических подразделений Правительства, местных органов власти, пенсионных фондов, страховых учреждений). Даже после кризиса 2013 г. Кипр является наиболее востребованной у отечественного бизнеса низконалоговой юрисдикцией. Так, согласно подсчетам Министерства финансов РФ, на Кипр в 2018 г. было выведено более 1,4 трлн руб., а в 2019 г. - более 1,9 трлн руб. Примечательно в этом контексте сравнение с Нидерландами: там объем выплат в виде процентов и дивидендов в 2018 г. составил более 412 млрд руб., а в 2019 г. - более 339 млрд руб. [13]. В свою очередь, договоренности между Россией и Нидерландами достигнуто не было, что явилось импульсом к подготовке Минфином для внесения в Государственную Думу федерального закона о денонсации соглашения. Увеличение налоговой нагрузки для компаний предопределило освоение российским бизнесом других «льготных гаваней». Возросла популярность таких юрисдикций, как Швейцария и Великобритания. Однако очевидно, что работа государства по корректировке СИДН в целях реализации мер, направленных на борьбу с использованием схем налогообложения, с помощью которых большая часть доходов российского происхождения, по сути, выплачивается российским бенефициарам через так называемые «транзитные юрисдикции» [14], будет продолжаться. К настоящему моменту российским налоговым законодательством урегулированы фундаментальные положения, актуализирующие налоговую деофшоризацию: - механизм налогообложения контролируемых иностранных компаний (КИК; гл. 3.4 НК РФ). Вместе с тем перечень доходов, признаваемых доходами от источника РФ, нуждается в уточнении [14]; - правила определения налогового резидентства (ст. 246.2 НК РФ). Тем не менее существует объективная потребность в совершенствовании правил определения статуса постоянного представительства иностранных организаций при осуществлении ими деятельности на территории РФ [14]; - концепция «фактического получателя выгоды» (ст.ст. 7, 232, 275 и 312 НК РФ). В развитие названной концепции нам импонирует вывод Л.П. Грундель о необходимости закрепления в Налоговом кодексе РФ понятия «бенефициарный собственник»: это позволит устранить разночтения и коллизии правовых норм, противоречия в позициях компетентных органов (Минфин, ФНС, Счетная палата РФ), минимизировать технические проблемы при применении СИДН, выработать новые подходы в международном планировании, которые будут эффективными как для государства, так и для бизнес-структур [4. С. 188-190]. Новеллы внутреннего налогового законодательства в периметре настоящего исследования представляется возможным сгруппировать следующим образом: - внесение поправок в положения относительно определения понятий «активная иностранная холдинговая компания» и «активная иностранная субхолдинговая компания» в п. 5 ст. 25.13-1 НК РФ, «доходы в виде дивидендов» в п.1 ст. 309 НК РФ); - изменения в правилах определения прибыли КИК и упрощение налогового администрирования путем предоставления права выбора физическому лицу уплачивать НДФЛ с фиксированной прибыли КИК в размере 5 млн руб. без декларирования реальных доходов (ст. 25.13-1 НК РФ); - определение порядка проведения взаимосогласительных процедур (ст. 142.8 НК РФ; Руководство по проведению взаимосогласительной процедуры / Guidance on Mutual Agreement Procedure от 30.01.2019); - ограничение механизмов уменьшения налогового бремени (simplified limitation of benefits, S-LOB). Так, п. 1.1 ст. 312 НК РФ исключена возможность применения нулевой ставки в рамках «сквозного подхода» фактическим получателем доходов в виде дивидендов28. Однако такой стимул сохраняется с 1 января 2021 г. по 31 декабря 2023 г. при соблюдении следующих условий, предусмотренных пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ: доля косвенного участия должна составлять более 50%; срок владения насчитывать не менее 365 дней; сумма дивидендов, на которую российская организация -фактический получатель дохода имеет право, представлять собой не менее 50% от общей суммы. В качестве дополнительного аргумента в пользу принятия решения по переводу компаний под российские правила налогообложения можно отметить закрепление в п. 3 ст. 284 НК РФ аналогичного переходного периода (до 2024 года), в пределах которого иностранные компании, добровольно признавшие себя налоговыми резидентами РФ, могут применять ставку 0% в отношении полученных дивидендов. В настоящее время налоговая система российского государства в условиях развития цифровой экономики осуществляет переход от электронного к «проактивному государству», что выражается в гармонизации налогового администрирования, формировании новой правовой базы и реализации налогового потенциала [15. P. 9]. Эффективным международным налоговоадминистративным инструментом деофшоризации российской экономики в цифровую эпоху выступает автоматический обмен финансовой инфор-мацией29. Данный метод взаимодействия налоговых администраций государств позволяет при минимальных временных, материальных и организационных затратах достичь сокращения теневой экономики путем повышения транспорентности информации о счетах налогоплательщиков. Возможность осуществления автоматических обменных отношений предусмотрена следующими международно-правовыми актами: - Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам от 25 января 1988 г., которая вступила в силу для Российской Федерации 1 июля 2015 г.; - Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене финансовой информацией от 29 октября 2014 г. / Multilateral Competent Authority Agreement on automatic exchange of financial account information (MCAA CRS) (ФНС России подписала 12 мая 2016 г.); - Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами от 27 января 2016 г. / Multilateral Competent Authority Agreement on the exchange of country-by-country reports (ФНС России подписала 26 января 2017); - двусторонние международные договоры по вопросам налогообложения, например СИДН; - двусторонние соглашения об автоматическом обмене финансовой информацией и автоматическом обмене страновыми отчетами30. Важными шагами в реализации принципа взаимной выгоды в налоговых отношениях на партнерской основе являются использование обновленных (современных) телекоммуникационных технологий и электронных услуг, электронный документооборот и идентификация плательщиков электронными подписями, упрощение налоговой отчетности в соответствии с принципом удобства и экономии времени на подготовку и проверку налоговых деклараций, автоматизация бухгалтерского учета [16. P. 446]. Проведенный анализ нормативно-правового массива международного и внутригосударственного уровня31, правоприменительной практики и эмпирических данных позволяет авторам выделить ключевые тенденции развития института автоматического обмена информацией на современном этапе. Во-первых, в рамках международного сотрудничества проводятся мероприятия по обновлению СИДН в части обменных отношений на основе положений ст. 26 Модельной конвенции в отношении налогов на доходы и капитал, разработанной Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и Модельной конвенции ООН об избежании двойного налогообложения между развитыми и развивающимися странами. Например, в ст. 25 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Мальты об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 24 апреля 2013 г. внесены соответствующие изменения. Обеспечению эффективного международного автоматического обмена финансовой информацией [14] способствует приведение российского законодательства в соответствие с Единым стандартом отчетности ОЭСР (Standard for Automatic Exchange of Financial Information in Tax Matters / Common Reporting Standard (CRS)). Обозначенный документ устанавливает содержательные и технические детали и является технической основой обмена финансовой информацией, опирается на решения, которые ранее были разработаны юрисдикциями для целей межправительственного применения закона США «О налогообложении иностранных счетов» от 18 марта 2010 г. (Foreing Account Tax Compliance Act (FATCA)). Вместе с тем на национальном уровне предусмотрена вероятность заключения международных двусторонних соглашений об обмене страновыми отчетами. Например, в Письме ФНС от 8 мая 2020 г. № ВД-4-17/7597 указано, что в продвинутой стадии находится процедура заключения такого рода договора между ФНС России и Управлением внутренних доходов Гонконга. Во-вторых, наряду с актуализированием правовых механизмов согласно требованиям современной жизни увеличивается перечень стран и территорий, присоединившихся к MCAA CRS32, с которыми Россия осуществляет автоматические обменные отношения при осуществлении валютного контроля. Согласно Приказу ФНС от 3 ноября 2020 г. № ЕД-7-17/788@ с Россией обмениваются информацией 79 стран и 12 территорий. Дополнительно нормативно-правовыми актами Минфина, ФНС и Банка России (Приказ Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 108н, Указание Банка России от 7 августа 2003 г. № 1317-У, Приказ ФНС России от 11 октября 2019 г. № ММВ-7-17/511@) созданы «черные списки» государств, предоставляющих льготный налоговый режим и / или не раскрывающих информацию при проведении финансовых операций. В-третьих, важно отметить тренд на расширение алгоритма действий для финансовых организаций по проведению имплементированной ЕС в 2017 г. из положений Директивы ЕС 2015/849 от 20 мая 2015 г. «О предотвращении использования финансовой системы в целях отмывания денежных средств и финансирования терроризма» процедуры «должной осмотрительности» (due diligence)33. Представители экономической и правовой науки пишут, что финансовые институты, помимо установления бенефициаров клиента, могут выяснять источник происхождения средств держателей счетов [11. С. 207; 17. С. 76]. Заметим, что организации финансового рынка обладают необходимой информацией для идентификации клиентов в силу ФЗ от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». Представляется, что повышение налоговой прозрачности путем активного сотрудничества с иностранными юрисдикциями явилось дополнительным импульсом к ужесточению международных требований к организациям финансового рынка и, соответственно, к ужесточению контроля за соблюдением таких требований и установлению юридической ответственности. Что же касается налогоплательщиков, то для них более актуальным становится исполнение обязанности по уведомлению налогового органа об открытии счета в зарубежном банке: в первую очередь той страны, с которой Россия наладила обмен сведениями. Заметим, что «увести в тень» фактических бенефициаров становится сложнее еще и в связи с тем, что государства - участники ЕС (в частности, Кипр, Люксембург, Сингапур, Швейцария и др. [18]) вводят открытые реестры бенефициарных собственников. В-четвертых, в контексте повышения открытости финансовой информации возникает потребность в соблюдении конфиденциальности данных, подпадающих под автоматический обмен. В связи с этим возникает вопрос о действенности принципов обеспечения банковской и налоговой тайны. Действительно ли, как справедливо утверждает Ю.А. Тихомиров, «ослабевают постулаты, ибо действуют другие интересы, побуждения и загадочная мотивация» [19. С. 6]? Стоит указать, что в настоящее время основным направлением налоговой политики Российской Федерации в области совершенствования налогового администрирования выступает правовое и техническое обеспечение упрощенного взаимодействия банковских структур и налоговых органов внутри страны по передаче документов и сведений, в том числе составляющих банковскую и налоговую тайну. Обратим внимание на тот факт, что с марта 2021 г. в случае проведения налоговой проверки по запросу инспекторов банк обязан направлять в налоговый орган: копии документов, которые клиент представляет при открытии счета (при этом конкретный перечень не установлен); идентифицированную банком информацию о бенефициарах, выгодоприобретателях и представителях клиента (ст. 86 НК РФ). В дальнейшем обмен такими сведениями возможен с иностранными государствами. При этом презюмируется, что интересы добросовестных налогоплательщиков затрагиваться не будут. Понимая значение и объективную необходимость подобных изменений, считаем важным, чтобы законодатель максимизировал условия недопущения злоупотребления правом путем урегулирования этого правила в СИДН. В-пятых, отсутствие единого легального подхода к определению правовой природы категорий «криптовалюта» и «токен», а также статуса криптобирж и обменников предопределило вопрос о необходимости введения оптимального консолидированного регулирования контроля и надзора над указанными субъектами со стороны регуляторов финансового рынка и подразделений финансовой разведки. В целях выявления всей палитры присущих рисков по уклонению от отчетности MCAA CRS перспективной, на наш взгляд, является позиция по признанию в качестве отчитывающихся финансовых организаций платформы для обмена виртуальных валют (криптобирж и обменников) [20. С. 69]. Триггером к осуществлению качественного автоматического обмена финансовой информации явилось получение сведений о доходах и активах бенефициаров в ходе проведения второго этапа налоговой амнистии капиталов. В общей сложности в России с 2015 г. насчитывается три периода реализации программы амнистии: первая волна проводилась в 2015-2016 гг., вторая - с марта 2018 г. до конца февраля 2019 г., третья - с 1 июня 2019 г. до 2 марта 2020 г. По мнению финансовых ведомств, третий этап благоприятного налогового режима показал себя как наиболее эффективный; однако на фоне доступности информации о количестве поданных деклараций в целом характеризующийся общей информационной закрытостью, поскольку содержательная часть деклараций не была опубликована ФНС. На всех этапах проведения процедуры списания налоговой задолженности участникам было гарантировано освобождение от уголовной, административной и налоговой ответственности за нарушения, связанные с задекларированными активами. Впрочем, главой комитета развития правовых услуг и экспертизы законопроектов «Деловой России» Е. Авдеевой отмечается «недостаточная эффективность» программы. В частности, специалист обращает внимание на то, «что несмотря на западные санкции в совокупности с представленными государством возможностями, большую роль сыграли сдерживающие факторы, а именно - привлечение к уголовной ответственности» [21]. Весьма любопытным является прецедентное судебное дело об инциденте со специальной декларацией В. Израйлита. Обозначенное судебное дело вызвало общественный резонанс, поскольку декларация была использована для возбуждения уголовного дела, что, в свою очередь, вступает в противоречие с ФЗ от 8 июня 2015 г. № 140-ФЗ «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ». Так, В. Израйлиту инкриминировали преступления, предусмотренные ч.4 ст.159 УК РФ, ст. 174.1 УК РФ, ст. 193.1 УК РФ. Согласно заключению следствия, правонарушение было совершено бизнесменом в период его деятельности в должности председателя совета директоров ОАО «Компания Усть-Луга» при строительстве нефтебазы на территории порта, находившегося под его руководством. Дело в отношении предпринимателя было возбуждено на основании изъятой ФСБ из центрального аппарата ФНС налоговой декларации, поданной Израйлитом в 2016 г. в соответствии с законом об амнистии капитала. Информация о приобщении к уголовному делу спецдекла-рации появилась в сентябре 2019 г. Защита бизнесмена долго добивалась запрета на использование в деле сведений из специальной декларации. Упомянутое дело послужило импульсом для утверждения в 2019 г. Президиумом Верховного Суда РФ разъяснений34, согласно которым запрещено использовать в качестве основания для возбуждения уголовного дела, производства по делу об административном правонарушении и налоговом правонарушении, а также в качестве доказательств в рамках названных дел декларации, поданные в процессе амнистии капитала. Допускается возможность приобщения к делу в качестве доказательств сведений, содержащихся в такой декларации, по инициативе декларанта. Вместе с тем такие данные признаются налоговой тайной и могут быть истребованы только по запросу самого декларанта. Таким образом, можно сделать вывод о том, что представителями публичной власти обеспечивается реализация правовой гарантии предпринимателям, добровольно задекларировавшим свои активы. Справедливым видится утверждение, что завершенная налоговая амнистия технически принесла желаемые результаты государству35: ее существование сделало возможным получение налоговыми органами необходимой информации о деятельности предприятий; кроме того, она в некоторой степени способствовала большей прозрачности бизнеса. В 2018 г. произошло два внешних события, имеющих непосредственное влияние на частичный возврат отечественного бизнеса в российскую юрисдикцию: санкции США, приведшие к спешному выводу денежных средств из-за рубежа в российские банки, а также «заморозка капитала» иностранцев, которые не могут дать объяснения происхождению своих активов Правительству Великобритании. В это же время во исполнение Указа Президента РФ от 7 мая 2018 г. № 204 «О национальных целях и стратегических задачах развития Российской Федерации на период до 2024 года» был принят Федеральный закон «О специальных административных районах на территориях Калининградской области и Приморского края» от 3 августа 2018 г. № 291-ФЗ (САР), предусматривающий создание территорий с особым режимом хозяйствования. Обратим внимание на то, что в 2019 г. в ФЗ от 8 июня 2015 г. № 140-ФЗ были введены условия третьего этапа программы налоговой амнистии: репатриация средств с указанных в специальной декларации счетов в российские банки; редомициляция КИК в САР. Целями функционирования САР являются: формирование благоприятных финансовых и административных условий для развития бизнеса; привлечение капитала в РФ; деофшоризация экономики РФ; инфраструктурное развитие территории; создание международных фондов [22]. Специфика особого режима ведения предпринимательской деятельности на рассматриваемых территориях проявляется в установлении системы правовых стимулов и преференций: - налогового характера (например, снижение ставки до 0% по НДС, налогу на прибыль и страховым взносам для международных холдинговых компаний); - административного характера (в частности, предоставление режима «одного окна» для инвестора, регистрационных и иных сопутствующие услуг, а также возможности строить объекты инфраструктуры); - валютного значения (переводы без ограничений иностранной и российской валюты с территории на территорию РФ без открытия счетов для валютных нерезидентов). По состоянию на конец 2020 г. зарегистрированы 37 резидентов на о. Октябрьский36 и 2 участника на о. Русский37. Несмотря на создание в САР экономически привлекательного инвестиционного климата, по мнению специалистов, «усиление санкций и нестабильность институциональной среды будут тормозить появление новых резидентов в российских офшорах». Итак, проведенное исследование позволяет заключить, что политика деофшоризации, начатая в РФ в 2013 г., в настоящее время приносит ожидаемые результаты. К основными достижениям в рассматриваемом векторе следует отнести цифровизацию информационных данных о налогоплательщике, а также создание правовой, организационной, технической и методологической платформы осуществления автоматического обмена такими сведениями между органами государственной власти внутри страны и с государствами-оппонентами. Необходимо, однако, отметить ряд несовершенств, имеющихся в процедуре привлечения инвестиций и создании условий благоприятствования, преследующих целью возвращение организаций в российскую юрисдикцию. Имеющиеся изъяны заключаются в отсутствии баланса «частных и публичных интересов». В частности, под эгидой «открытого взаимодействия» бизнеса и государства скрывается разность целей и намерений. В качестве главной задачи налогоплательщика выступают получение и гарантированное пользование механизмами уменьшения налоговой нагрузки, а ключевой задачей государства, в свою очередь, - сохранение и пополнение бюджета за счет увеличения налоговых поступлений и привлечения дополнительных ресурсов.

Скачать электронную версию публикации